Le risposte dell’Agenzia delle Entrate a quesiti in occasione di incontri con la stampa specializzata contenute nella Circolare 28/E del 21 giugno 2011. Gli oneri documentali in materia di prezzi di trasferimento, il monitoraggio fiscale.

4. ONERI DOCUMENTALI IN MATERIA DI PREZZI DI

TRASFERIMENTO

4.1 Identificazione dei soggetti cui risulta applicabile la disciplina

degli oneri documentali

Domanda

La circolare n. 58/E del 15 dicembre 2010, ha chiarito che le definizioni fornite per

identificare i soggetti per cui risulta applicabile la disciplina degli oneri documentali

sono convenzionali e quindi “finalizzate alla corretta applicazione dei contenuti del

provvedimento” e dunque non hanno “effetto sui presupposti soggettivi di

applicabilità dell’articolo 110, comma 7 del Tuir, che, in quanto tali, restano

impregiudicati”. In passato l’Amministrazione finanziaria aveva ritenuto che il

concetto di controllo “deve essere esteso ad ogni ipotesi di influenza economica

potenziale o attuale desumibile dalle circostanze” (circolare n. 32 del 1980). Che

rapporto esiste a questo punto tra le due discipline? E’ corretto affermare che tutte le

volte in cui è applicabile l’art. 110, comma 7, del TUIR è anche possibile la

disapplicazione delle sanzioni oppure le due disposizioni non sono sempre

completamente sovrapponibili? Si pensi al caso della società A, controllata da

persona fisica italiana, che scambia beni e servizi con la società B estera controllata

dallo stesso soggetto, per la quale non sembra potersi applicare letteralmente la

definizione di “impresa controllata” ai sensi del provvedimento.

Risposta

Il provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate 29 settembre 2010, all’art.

1, fornisce la definizione di “impresa controllata appartenente ad un gruppo

multinazionale”. Come già chiarito dalla circolare n. 58/E del 15 dicembre 2010,

tale definizione ha solo valenza convenzionale ed è unicamente finalizzata alla

corretta applicazione di specifiche disposizioni contenute nel provvedimento, non

influenzando l’operare dei presupposti soggettivi previsti dall’art. 110, comma 7, del

TUIR. Pertanto, l’accesso al regime di cui all’art. 1, comma 2-ter del D.Lgs. 18

dicembre 1997, n. 471, vale in tutti i casi in cui si realizzano i presupposti soggettivi

previsti dall’art. 110, comma 7, del TUIR (si veda, ad esempio come in tal senso il

provvedimento, al punto 8.3 “Estensione condizioni di efficacia delle

documentazione idonea” abbia previsto che “La documentazione deve essere

redatta su base annuale relativamente alle operazioni realizzate dal contribuente

rientranti nell’ambito di applicazione del comma 7 dell’articolo 110 del d.P.R. 22

dicembre 1986, n. 917”).

Di conseguenza, nel caso prospettato di due società, A italiana e B estera, sottoposte

a comune controllo da parte di una persona fisica residente, rientrando tale

fattispecie tra i presupposti soggettivi previsti dall’art. 110 comma 7 che

ricomprende anche il caso di “società non residenti nel territorio dello Stato che (…)

sono controllate dalla stessa società che controlla l’impresa (residente)” è

ammesso l’accesso al regime di oneri documentali di cui all’art. 1, comma 2-ter del

D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471.

4.2 Limitazione dell’utilizzo delle informazioni contenute nella

documentazione idonea

Domanda

Il punto 8.3 del provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate 29 settembre

2010, ha previsto che l’amministrazione non utilizza le informazioni contenute nella

documentazione idonea per scopi diversi da quelli istituzionalmente riconducibili

all’attività di controllo nel corso della quale essa è esibita. E’ possibile avere esempi

di questa limitazione di utilizzo delle informazioni?

Risposta

L’utilizzo da parte dell’Amministrazione Finanziaria delle informazioni scaturenti

dalla documentazione prodotta dal contribuente avviene nel rispetto del segreto

d’ufficio in ossequio di quanto previsto dall’art. 68 del D.P.R. 29 settembre 1973, n.

600. La circolare 58/E del 2010, al paragrafo 8.3, ha inteso enfatizzare tale principio,

nella considerazione dell’elevato livello di confidenzialità e segretezza di una serie

di informazioni contenute nella documentazione idonea, quali ad esempio quelle

relative a “processi produttivi, brevetti, formule o segreti industriali”, il cui utilizzo

rimane pertanto circoscritto all’attività di controllo in corso.

4.3 Mancata presentazione della documentazione ed avvio di

verifica parziale su ambiti diversi dai prezzi di trasferimento

Domanda

Nel caso di un contribuente, che non ha ancora inviato la comunicazione di possesso

della documentazione per gli anni pregressi, nei confronti del quale inizia oggi

un’attività di verifica parziale per fattispecie totalmente slegate dalle norme dei

prezzi di trasferimento è corretto ritenere, anche alla luce delle indicazioni della

circolare n. 180/E del 1998, che lo stesso potrà comunque presentare la

comunicazione per gli stessi periodi e ottenere gli effetti premiali dell’istituto in

quanto nessuna attività di verifica sul comparto transfer pricing è mai iniziata?

Risposta

Il provvedimento 29 settembre 2010, al punto 9.2, ha stabilito che la comunicazione

di possesso della documentazione relativa ad anni pregressi può essere trasmessa

anche dopo il termine del 28 dicembre 2010, a condizione che non siano iniziati

accessi, ispezioni, verifiche o altre attività amministrative di accertamento. Si ritiene

che l’inizio di un accesso, ispezione, verifica o altra attività amministrativa di

accertamento che abbia ad oggetto unicamente comparti impositivi diversi da quello

cui si riferisce il regime in discorso (come ad esempio nel caso di un controllo in

materia di imposta sul valore aggiunto) non sia ostativo alla successiva trasmissione

della comunicazione del possesso della documentazione riguardante i prezzi di

trasferimento infragruppo praticati.

4.4 Termini per la consegna della documentazione idonea

Domanda

Per le attività di controllo avviate dopo il 28 dicembre 2010 ed entro il 30 giugno

2011, si ritiene idonea la documentazione relativa ai periodi d’imposta precedenti il

2010 anche in caso di omessa redazione del sottoparagrafo 5.1.3 della

Documentazione nazionale, a condizione che le informazioni e i dati siano esibiti

agli organi incaricati del controllo entro quindici giorni dalla data della relativa

richiesta. Si può ritenere che i 15 giorni decorrano da una richiesta successiva alla

consegna della documentazione ottenendo un effetto cumulo con i 10 giorni previsti

dall’articolo 8.2 del provvedimento?

Risposta

In generale i termini fissati per la consegna della documentazione idonea (10 giorni)

sono indipendenti dai termini indicati per la consegna delle analisi di cui al

sottoparagrafo 5.1.3. Ciò comporta che il decorrere dei termini di cui sopra (10 e 15

giorni) dipenderà dalla data in cui l’organo incaricato del controllo formalizzerà le

relative richieste. Pertanto, qualora la richiesta di consegna della documentazione di

cui al sottoparagrafo 5.1.3 della Documentazione Nazionale venga effettuata in un

momento successivo alla richiesta di consegna della restante documentazione, il

termine di 15 giorni non sarà influenzato negativamente dal decorso del tempo

relativo alla precedete richiesta.

4.5 Applicazione delle sanzioni per infedele dichiarazione.

Deduzione oneri non inerenti sostenuti per consociata estera.

Domanda

L’Amministrazione finanziaria qualora, dall’analisi dei servizi infragruppo

nell’ambito dell’attività di controllo sul transfer pricing, dovesse ritenere totalmente

non inerente un onere sostenuto da una società che ha aderito alla disciplina degli

oneri documentali, nei confronti di una propria consociata estera, non dovrebbe

comunque applicare le sanzioni laddove la documentazione presentata sia

considerata completa e idonea. E’ corretta questa affermazione?

Risposta

In caso di constatazione da parte dell’Amministrazione Finanziaria della avvenuta

deduzione da parte della società che ha aderito al regime di oneri documentali di un

onere sostenuto nei confronti di una consociata estera, ritenuto non inerente ai sensi

dell’art. 109, comma 5, del TUIR, trovano applicazione in sede di accertamento le

sanzioni per dichiarazione infedele ai sensi dell’art. 1, del D.Lgs. 18 dicembre 1997,

n. 471. Ciò in quanto il comma 2-ter, dello stesso art. 1, è applicabile unicamente a

fattispecie che danno luogo a rettifiche elevate ai sensi dell’art. 110, comma 7, del

TUIR.

4.6 Adesione ai PVC riportanti rilievi in termini di prezzi di

trasferimento

Domanda

È stato chiarito che non è possibile aderire ai PVC riportanti rilievi in termini di

prezzi di trasferimento, ove sia presente una documentazione predisposta dal

contribuente, per l’impossibilità dei verbalizzanti di conoscere, in quel momento,

l’idoneità della documentazione ad inibire l’applicabilità di sanzioni. Seguendo la

ratio della norma sulla riduzione delle sanzioni in caso di immediata adesione ai

PVC ed alla connessa disposizione in base alla quale la medesima riduzione si

applica a coloro che ricevono un avviso di accertamento in assenza di PVC, le

sanzioni sul transfer price, ove ritenute applicabili, possono essere ridotte, in caso di

acquiescenza, ad 1/8 (1/6 per gli atti emessi dal prossimo febbraio) e non ad 1/4 (1/3

da febbraio), come avverrebbe in caso di possibile adesione al PVC?

Risposta

La circolare n. 58/E del 2010 ha chiarito che deve intendersi esclusa “la possibilità

di adesione al verbale di constatazione che contenga rilievi sui prezzi di

trasferimento ai sensi dell’art. 5-bis del decreto legislativo 19 giugno 1997, n. 218.

Ciò in quanto, in tale ipotesi, il verbale non consente di individuare le sanzioni

minime sulle quali opererebbe la riduzione prevista dalla norma citata, dato che

l’applicabilità di quelle connesse ai rilievi sui prezzi di trasferimento è rimessa alla

successiva valutazione dell’Ufficio accertatore.”

In altre parole, le contestazioni derivanti dalla rettifica dei prezzi di trasferimento

infragruppo in base al valore normale devono intendersi rientranti tra le fattispecie

individuate dalla circolare n. 55/E del 17 settembre 2008, al paragrafo 3 “Oggetto

specifico dell’adesione”, punto c), trattandosi di elementi che necessitano di essere

sottoposti al successivo vaglio del competente Ufficio accertatore. anche per un

eventuale espletamento da parte del medesimo di ulteriori attività istruttorie. Invero,

l’Ufficio accertatore, al fine dell’irrogazione delle sanzioni (o della non irrogazione),

dovrà valutare criticamente il giudizio espresso dai verificatori con riferimento alla

idoneità della documentazione riconsiderando, di fatto, la sussistenza del

presupposto previsto dall’art. 1, comma 2-ter, del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471,

ai fini della disapplicazione della sanzione prevista dal comma 2 dello stesso art. 1

per la violazione di dichiarazione infedele.

Tale previsione non esclude che, successivamente alla consegna del processo

verbale di constatazione, l’Ufficio accertatore possa procedere all’emissione di un

invito al contraddittorio ai sensi dell’art. 5 del D.Lgs. 19 giugno 1997, n. 218 avente

ad oggetto le contestazioni riguardanti i prezzi di trasferimento infragruppo. In tale

sede, il contribuente potrà aderire al contenuto integrale dell’invito ottenendo il

beneficio della riduzione delle sanzioni (ad un ottavo fino al 31 gennaio 2011 o ad

un sesto per il periodo successivo) ai sensi del comma 1-bis del citato art. 5.

Analogamente, anche qualora l’Ufficio accertatore decidesse di non emettere alcun

invito al contraddittorio notificando, invece, l’avviso di accertamento, il

contribuente potrà comunque beneficiare della riduzione delle sanzioni (nella misura

in precedenza indicata) avvalendosi del disposto dell’art. 15, comma 2 bis, del

D.Lgs. 19 giugno 1997, n. 218, se rinuncia ad impugnare l'avviso di accertamento e

a formulare istanza di accertamento con adesione, provvedendo a pagare, entro il

termine per la proposizione del ricorso, le somme complessivamente dovute, tenuto

conto della predetta riduzione.

5. MONITORAGGIO FISCALE

5.1 Modulo RW. Trasferimenti all’estero

Domanda

Le istruzioni al modulo RW della dichiarazione dei redditi precisano che per

“trasferimenti” da indicare nella sezione III si intendo i movimenti:

- dall’estero verso l’Italia;

- dall’Italia verso l’estero;

- dall’estero sull’estero.

Nei trasferimenti dall’estero sull’estero devono essere ricompresi solo quelli in cui

le attività sono trasferite da uno Stato estero all’altro oppure anche quelli relativi ad

investimenti e disinvestimenti effettuati in uno stesso Stato?

Risposta

L’obbligo di compilazione del modulo RW riguarda, oltre che le consistenze degli

investimenti e le attività detenute all’estero al termine del periodo d’imposta, anche i

trasferimenti che nel corso del periodo d’imposta hanno interessato i suddetti

investimenti ed attività.

La disciplina del monitoraggio fiscale, in sostanza, consente all’Amministrazione

finanziaria di disporre di uno strumento idoneo a conoscere gli investimenti e le

attività attraverso cui possono essere conseguiti redditi di fonte estera imponibili in

Italia e la loro effettiva collocazione all’estero.

Si tratta di indicare, in particolare, i trasferimenti effettuati dall’estero verso l’Italia,

dall’Italia verso l’estero e dall’estero sull’estero, sempreché l’ammontare

complessivo dei movimenti effettuati nel corso del medesimo periodo, calcolato

tenendo conto anche di eventuali disinvestimenti, sia stato superiore a euro 10.000.

In tale ottica, sono da ricomprendere nei trasferimenti dall’estero sull’estero sia

quelli tra diversi Stati che quelli che avvengono nell’ambito del medesimo paese

estero.

5.2 Modulo RW. Disponibilità e possibilità di movimentazione

Domanda

E’ ormai noto che sono tenuti agli obblighi di monitoraggio non solo i titolari delle

attività detenute all’estero, ma anche coloro che ne hanno la disponibilità o la

possibilità di movimentazione. L’obbligo di monitoraggio è applicabile anche agli

amministratori di società che hanno la possibilità di movimentare i conti correnti

esteri della società?

Risposta

Per effetto di consolidati orientamenti giurisprudenziali, sono tenuti agli obblighi di

monitoraggio non solo i titolari delle attività detenute all’estero, ma anche coloro

che ne hanno la disponibilità o la possibilità di movimentazione. E’ il caso, ad

esempio, del conto corrente estero intestato ad un soggetto residente sul quale vi è la

delega di firma di un altro soggetto residente; in tal caso, anche il delegato è tenuto

alla compilazione del modulo RW per l’indicazione dell’intera consistenza del conto

corrente detenuto all’estero e dei relativi trasferimenti.

Nella circolare n. 45/E del 2010 è stato chiarito che tale obbligo sussiste

esclusivamente qualora si tratti di una delega al prelievo e non soltanto di una mera

delega ad operare per conto dell’intestatario.

E’ da ritenersi esclusa, in sostanza, l’esistenza di un autonomo obbligo di

monitoraggio nell’ipotesi in cui il soggetto che ha la disponibilità dell’attività estera

possa esercitare esclusivamente un mero potere dispositivo in ordine alle predette

attività in esecuzione di un mandato per conto del soggetto intestatario. E’ il caso, ad

esempio, degli amministratori che hanno il potere di firma su conti correnti della

società in uno Stato estero e che hanno la possibilità di movimentare i capitali pur

non essendo beneficiari dei relativi redditi.

5.3 Esonero dalla compilazione del modulo RW

Domanda

L’esonero dalla compilazione del modulo RW previsto per i lavoratori frontalieri

riguarda anche eventuali disponibilità precedenti all’inizio dello svolgimento

dell’attività lavorativa sempre che siano detenute nello stato ove viene svolta tale

attività?

Risposta

Per quanto riguarda l’ambito oggettivo dell’esonero, esso si riferisce alle attività

detenute all’estero nello stesso periodo d’imposta in cui per il lavoratore si è

realizzata la condizione soggettiva di “frontaliere”. A tal fine, come chiarito nella

risoluzione n. 128/E del 10 dicembre 2010, è necessario che il contribuente svolga

tale attività alla data del 31 dicembre del periodo d’imposta di riferimento e che in

ogni caso l’attività lavorativa sia stata prestata all’estero per un numero di giorni

maggiore di 183 nell’arco del medesimo anno, anche se non in maniera ininterrotta.

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